“廉价”的审计报告审计报告分为哪几种类型？

在这篇文章里我们来算一笔账，关于“一份审计报告值几个钱”、以及“会计师事务所从事审计服务能不能挣钱”的账。一份审计报告的收费高不高，首要当然取决于评价者的屁股...

“廉价”的审计报告
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在这篇文章里我们来算一笔账，关于“一份审计报告值几个钱”、以及“会计师事务所从事审计服务能不能挣钱”的账。

一份审计报告的收费高不高，首要当然取决于评价者的屁股坐在哪一头，企业永远觉得太贵，会计师永远觉得太廉价（至于大多数情况下企业为什么只关心审计费高低、不关心审计报告的质量，后面会再说到）。而会计师行业又是一个相对封闭的领域，绝少有公开信息可以拿来对照，我们只能用一些略微曲折的办法来衡量一下。会计师行业是典型的“人合行业”（与此对应的则是“资合行业”），人力是会计师事务所最主要的经营资本，人力支出也是会计师行业最主要的成本开支。按照中注协公布的国内会计师事务所平均薪酬支出比例，人力成本平均约占事务所收入的38%左右（2014年度的数据）。

按照美国会计师协会在2012年的一份统计报告，美国市场上会计师事务所的成本结构中，人力薪酬则要占到42%。

而国内事务所中各级别人员的平均收入水平则是下表中所列的情况（需要注意的是，这两张表中合伙人薪酬都是不包括分红的，仅仅是指固定的薪水，因此并不反应合伙人的实际报酬水平）。

根据上述平均薪酬水平，我们来做一个简单的模拟计算：

一家年营业额和资产规模为3000万元的中等规模企业，账务复杂度和财务规范度也算不高不低的中等水平。对它执行一次常规的年度审计，如果遵照审计准则执行标准审计程序，这样一个审计项目需要配备至少三个人的团队，现场工作最少需要三天左右，后续的工作底稿整理和报告编制需要两天，合计就是一周。按上表中“其他人员”的平均薪酬计算，人均月薪5千，三人团队一周的薪酬成本大约是3750元。此外，项目经理花一天复核底稿和报告，项目合伙人花半天复核底稿和报告，这部分算它1000元的成本，那么整个项目合计成本是4750。

然而和众多企业一样，事务所的实际用人成本也并非仅仅是每个人到手的工资，还有社保福利等支出。简单估算，实际用人成本至少是账面工资的1.4倍至1.5倍，因此实际该审计项目所花费的人力成本是7000左右。

这还不算完，会计师行业传统上是有明显的淡季和旺季区分，往往是旺季时大家累死累活、人手永远不够用，淡季时在办公室闲着（idle）的、请假的、考试的各色各样，且越是小型的事务所越是呈现明显的季节性业务波动。因此在旺季时承接的审计业务收费必须同时分摊一部分淡季时的人力开支。会计师行业有“人员利用率”（utilization）这个指标，指一名员工全年中真正服务于工作项目上的时间占比，一般而言一家事务所平均能做到7成到8成就算是不错的成绩了。那么照此计算，在考虑人员利用率后实际的项目人力成本将在9000左右。（而且这个数字还没有将事务所合伙人的分红考虑进去，因此还是偏低的 —— 很简单的道理，如同资本在不同利润率行业间的流动一样，如果事务所合伙人得不到期望的报酬、或者还比不上他去企业里任职的收入高，那么这家事务所也是开不下去的。）

好了，用这个人力成本除以前表中薪酬支出占收入的比例，则这个审计项目理论上的收费应当在2.4万元左右。这个收费标准高吗？如果给四大看，四大会直接把它排除在自己的客户名单外，除非客户愿意将审计费提高数倍；给内资百强所看，视乎不同地区的成员所，裁量标准有所不同，有的可能愿意接、有的不愿意、有的要考虑当时人员富裕程度和其他项目的收费状况。但在此之外，全中国有7300多家会计师事务所，剩下来的7200多家中能达到这个收费标准的有多少呢？

我很明确地说，不到5%。也就是说95%以上的事务所对于这样一个案子根本收不到2.4万元的审计费。举例来说，以上海市注协2006年发布、一直沿用至今的一份《注册会计师行业竞价底限》为例，其中规定对资产规模2000万元以上、5000万元以下的企业，审计服务收费不得低于1万元。—— 只有上面我们推算出来的理论收费的40%。这个原本只是用来限制低价竞争的指导意见，却成为了大量中小事务所的收费定价标准，卡着这条底限来定价揽客。而即使这样一条低得不能再低的可怜底限，也不断被挑战和击穿。各地注协每年发布的行业公开谴责中，总少不了因为业务收费低于行业竞价底限而受到谴责的例子。

造成这种低价竞争局面的原因以前我也谈到过，根源就是审计业务在很多情况下并非企业的自发性需求，而是受制于外部规范的强制要求、不得不付出的一种成本。这并非因为审计服务没有价值，而是因为国内大量企业没有认识到这种服务价值，更因为国内并不理想的商业环境不支持他们去认识和接纳这种服务的价值。

对于事务所而言。收费远低于成本、又要维持经营下去，那么无非两种办法：一是尽力压榨事务所员工的人力，然而这对成本的削减终究是有限的，基层从业者的日子已经够苦了，还有多少余地可以被压榨；二是抛弃会计师的职业道德，无视审计准则的要求，做一颗只知道签字盖章收钱的萝卜章，然后不知道哪天东窗事发被吊销执照。对国内大部分会计师事务所来说，审计真的是一门不怎么能挣钱的生意。

那么这些成千上万的中小事务所、和他们的从业人员怎么办呢？在审计业务利润率难以提高的大环境下，如同我在这个专栏的第一篇文章末尾所做的结论，方向上来说总不过是三种道路：或是拼命扩张做大规模，希望用业务总量来摊薄一部分固定成本、提高抗风险能力（至于指望做大以后提高议价能力的 —— 还是不要妄想了，哪怕你把全中国的审计服务都垄断了，在甲方面前也是个渣）；或是以审计服务为引子，挖掘企业更愿意花钱的其他财务服务类型，走某个方向的专一化路线；或是就像现在一样，在温饱线上随波逐流，然后等着被哪家大型所吞并掉，或者经营不下去解散掉。

这也是我在下一场知乎Live里，想和大家聊一聊“会计师如何提供审计以外的咨询服务”这一话题的动因。

相关Live链接：

a href="https://www.zhihu.com/lives/798178479534407680">「审计之外：会计师的多元化修养」

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审计报告分为哪几种类型？
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审计报告是注册会计师根据独立审计准则的要求，在实施了必要的审计程序后出具的，用于对被审计单位年度会计报表发表审计意见的书面文件。审计报告一般包括标题、收件人、范围段、意见段，签章、会计师事务所地址和报告日期等基本内容。注册会计师根据审计结果和被审计单位对有关问题的处理情况，形成不同的审计意见，出具四种基本类型审计意见的审计报，分别为：（1）无保留意见的审计报告。（2）保留意见的审计报告。（3）否定意见的审计报告。（4）无法（拒绝）表示意见的审计报告。

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A股上市公司2019年无法表示意见审计报告汇编（截至4月30日）
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截至2020年4月30日

*ST秋林

无法表示意见基础

1.比较信息延续至报告期的认定

因审计范围受到限制，我们对贵公司上期财务报表项目中应收账款、其他应收款、存货、可供出售金融资产、收入成本等项目账面价值和发生额无法认定，也无法认定关联方关系及交易披露的完整性、对外担保及诉讼事项和内部控制失效可能对财务报表的影响，因而出具了无法表示意见的审计报告。截至2019年12月31日，涉及对应数据的应收账款余额27,380.33万元，坏账准备1,480.66万元，其他应收款393,231.70万元，坏账准备388,237.67万元，存货14,654.56万元，跌价准备263.43万元，其他权益工具投资（可供出售金融资产）公允价值为零，以及关联方关系及交易的披露等事项，因贵公司相关子公司已停止经营，我们无法实施有效的审计程序，无法判断上述上期数据及事项对本期财务报表的影响。

2.对外担保及诉讼事项

2019年2月，天津市高级人民法院《民事裁定书》（〔2019〕津财保13号）裁定冻结、查封或扣押贵公司及天津市隆泰冷暖设备制造有限公司（简称“天津隆泰”）银行存款3.06亿元或相应价值财产，实际已冻结贵公司在华夏银行天津分行开立的银行账户定期存单3亿元及债券募集资金专储账户余额0.03亿元。冻结案由系华夏银行天津分行诉天津隆泰保理合同纠纷，贵公司以其名下的定期存单对天津隆泰提供质押担保。2020年1月，贵公司收到天津市高级人民法院一审《民事判决书》（〔2019〕津民初44号），判决贵公司以其名下的定期存单对天津隆泰承担质押担保责任，贵公司对一审判决不服，已提起上诉。为此公司计提预计负债3.10亿元，影响2019年度利润-3.10亿元。由于诉讼的不确定性可能会对财务报表产生重大影响，我们无法判断贵公司预计负债计提的恰当性。

3.财务报表按照持续经营假设编制的恰当性

贵公司2019年度发生亏损5.30亿元，截至2019年12月31日归属于母公司的净资产-16.32亿元，资产负债率214.63%，流动负债超过流动资产11.97亿元，财务状况持续恶化。报告期内，贵公司黄金珠宝业务经营停滞，对外借款全部逾期，欠缴税款，黄金业务子公司员工大量离职并提起劳动仲裁，多个银行账户因诉讼事项被冻结，重要子公司深圳金桔莱存货被查封扣押及其全资子公司海丰金桔莱被法院查封。此外，贵公司“16秋林01”及“16秋林02”两期债券已全部违约，无力兑付“18秋林01”第一期债券利息，因涉及诉讼事项，大额募集资金专用账户被冻结，主要房产被查封，所持子公司股权被冻结。虽然贵公司披露了拟采取的改善措施，但我们仍无法取得与评估持续经营能力相关的充分、适当的审计证据，因而无法判断贵公司运用持续经营假设编制2019年度财务报表是否恰当。

*ST信威

无法表示意见基础

1.财务报告内部控制未能有效运行致使未能实施必要的审计程序

由于经营情况持续恶化，信威集团公司人员流失情况严重，造成信威集团公司财务报告相关的内部控制未能有效运行，无法有效降低财务报告错报的风险，同时内部控制的重大缺陷致使信威集团公司无法提供多项重要财务资料，我们也未能实施有效的函证、监盘及检查等必要的审计程序以判断相关的财务报表项目是否存在发生重大错报的风险，该等财务报表项目涵盖了资产负债表、利润表，主要包括应收账款、预付款项、其他应收款、存货、其他应付款、预计负债、研发费用、财务费用、信用减值损失、资产减值损失、营业外支出等，其对财务报表的影响重大且具有广泛性。

截至财务报告批准报出日，我们无法取得充分、适当的审计证据以判断相关财务报表项目是否存在重大错报，亦无法确定是否有必要作出调整建议，以及无法确定应调整的金额。

2.与持续经营相关的多项重大不确定性

因向海外项目运营商和其股东提供担保而承担了代偿义务，信威集团公司2019年被相关银行扣划保证金存款107.54亿元，形成巨额损失，2019年度归属于母公司股东的净亏损184.36亿元，于2019年12月31日，归属于母公司股东权益合计-113.30亿元，且存在大量逾期债务。

此外，信威集团公司2019年买方信贷海外业务依然处于停滞状态，相关重大资产重组事宜无确切进展，面临退市风险。

*ST保千

无法表示意见基础

1.持续经营能力存在重大不确定性。

保千里公司目前大部分银行账户、重要固定资产、对外投资股权等已被冻结，银行借款、公司债券、供应商货款均已逾期未付，近三年连续发生巨额亏损，归属于母公司股东的净资产连续为负数，财务状况已严重恶化，重整程序未能进入，终止上市很可能发生。以上情况表明，保千里公司持续经营能力存在重大不确定性。截至审计报告日，如财务报表附注二（二）所述,保千里公司就资产负债表日后12个月改善持续经营能力拟定了相关措施，但我们未能取得与评估持续经营能力相关的充分、适当的审计证据，因此我们无法确定保千里公司基于持续经营假设编制的财务报表是否恰当。

2.无法确定前期问题对财务报表的影响。

保千里公司前实际控制人、前董事长庄敏前期主导的对外投资、付款、关联交易等问题，涉嫌舞弊，庄敏失联至今，证监会于2017年12月因庄敏涉嫌信息披露违规违法对其进行立案调查，截至审计报告日，尚无最终结果。由于前期问题对财务报表的影响延续至本期，我们无法实施全面有效的审计程序，以获取充分、适当的审计证据确定其对财务报表的影响。

（1）如财务报表附注五（二）所述，应收账款期末余额原值26.20亿元，累计计提坏账准备25.91亿元，净额0.29亿元，应收账款坏账准备累计计提率98.89%；附注五（四）所述，其他应收款期末余额原值18.50亿元，累计计提坏账准备17.63亿元，净额0.87亿元，其他应收款累计坏账准备计提率95.35%；附注五（八）所述，长期股权投资期末余额原值30.36亿元，累计计提长期股权投资减值准备30.30亿元，净额0.06亿元，长期股权投资减值准备累计计提率99.80%；附注五（十三）所述，商誉期末余额原值6.92亿元，累计计提商誉减值准备6.92亿元，净额0.00亿元，商誉减值准备累计计提率100.00%。由于上述交易和事项与前期问题相关，我们无法确认相关报表项目的真实性以及减值准备计提的准确性。

（2）2019年4月证监会《行政处罚及市场禁入事先告知书》指出，保千里公司于2015年至2017年9月期间未披露有关关联方及关联交易，未披露的关联方20家，未披露的关联交易销售收入共34.09亿元，相应利润共14.74亿元。由于有关关联主体失联，保千里公司未能提供充分、必要的资料证实上述关联关系的存在和关联交易的真实性、公允性，我们无法确认关联方和关联交易列报的恰当性。

（3）由于前期问题的影响重大、广泛和持续，导致保千里公司保持财务报表可靠性的内部控制已经失效，我们认为除上述事项外，保千里公司财务报表可能还存在其他未被发现的错报。

*ST工新

无法表示意见基础

（一）如财务报表附注十二、重大事项之（四十二）所述，工大高新2019年度归属于母公司净利润为-3,813,798,773.37元，归属于母公司所有者权益为 -3,952,535，591.99元，归属于母公司净利润连续为负数，财务状况持续恶化；由于债务逾期、对外提供担保的连带责任，公司多个银行账户被冻结、部分资产被查封。我们无法取得与评估持续经营能力相关的充分、适当的审计证据，因而无法判断工大高新运用持续经营假设编制2019年度财务报表是否恰当。

(二) 如财务报表附注十二、重大事项之（四十九）所述，公司原子公司汉柏科技有限公司2019年度列报信用减值损失109,346,340.07元，列报资产减值损失1,920,040,188.15元，主要系对往来、存货、预付的设备款单项计提了减值损失，汉柏科技有限公司执行减值测试的相关假设主要系未来发展的判断，而其判断过程缺少适当的客观证据。由于审计范围受限，我们对汉柏科技有限公司存货无法实施盘点程序、对应收款项、其他非流动资产、预付款项、应付款项等无法执行函证程序，也无法实施其他满意的审计程序，以获得充分适当的审计证据对汉柏科技有限公司上述损失列报予以确认，亦无法对工大高新合并利润表的投资收益列报数予以确认。同时汉柏科技有限公司面临较多诉讼及担保事项，存在大量逾期未偿还债务，其对逾期债务未充足计提逾期利息及迟延履行金等，我们无法实施有效的审计程序，以获取充分、适当的审计证据确定其对财务报表的影响。

（三）如财务报表附注十二、重大事项之（三十九）所述，截止2019年12月31日工大高新为控股股东哈尔滨工业大学高新技术开发总公司（以下简称“工大高总”）和关联方提供担保余额为324,681.82万元，为原子公司汉柏科技有限公司借款提供的担保余额为169,000.00万元，工大高新2019年度对上述为工大高总和关联方提供的担保计提了164,651.21万元的预计损失；对汉柏科技有限公司的担保计提了177,091.62万元的预计损失。工大集团的资金占用余额为76,212.30万元，工大高新2019年度对资金占用未新增计提信用减值损失。公司上述信用减值损失及担保损失的预计缺少适当的客观证据。我们无法就关联方资金占用的未来可收回性及违规担保以及对原子公司汉柏科技有限公司借款提供的担保可能形成的担保损失获取满意的审计证据，未能合理确定是否有必要对资金占用提取的坏账准备及对外担保计提的预计负债项目数据作出调整。

(四) 工大高新于2018年7月23日收到中国证券监督管理委员会（以下简称“中国证监会”）《调查通知书》（编号：黑调查字【2018】25号）。因公司涉嫌违反证券法律法规，根据《中华人民共和国证券法》的有关规定，中国证监会已对公司立案调查，截止财务报告报出日调查尚未结束。

银鸽投资

无法表示意见基础

(一) 担保披露的充分性和合规性

2020 年 4 月 7 日，银鸽投资收到河南省证监局有关违规担保的警示函，认定银鸽投资为其控股股东漯河银鸽实业集团有限公司在中原银行股份有限公司合计 69,900.00 万元的借款提供了担保。

该担保未经银鸽投资董事会、股东大会批准，亦没有按照相关规定对外公告。由于银鸽投资的相应内部控制存在重大缺陷，我们无法获取充分、适当的审计证据以合理判断银鸽投资是否存在其他尚需披露的担保事项，及其对财务报表可能产生的影响。

(二) 大宗贸易业务

如附注十二、（二）所述，银鸽投资2019年度按照净额法确认大宗贸易业务收入3,614.96万元，与之相关的交易发生额为266,848.57万元，截止2019年12月31日，与大宗贸易相关的应付商业承兑汇票103,042.08万元，应收账款余额13,070.42万元、应收商业承兑汇票104,234.72万元。截止审计报告出具日，上述应付票据、应收账款和应收票据均已逾期。

我们无法就这些大宗贸易业务的商业实质，交易对手是否与银鸽投资存在关联方关系，以及相应款项的范围、可回收性及偿付的必要性获取充分、适当的审计证据。

(三) 预付款项的商业实质及可收回性

如附注五、（五）所述，截止2019年12月31日，银鸽投资对河南大乘供应链管理有限公司（以下简称“河南大乘”）、四川银鸽竹浆纸业有限公司（以下简称“四川银鸽”）和河南福雷沃商贸有限公司（以下简称“河南福雷沃”）的预付款项余额分别为27,612.90万元、12,790.86万元和3,498.03万元。

河南大乘、四川银鸽和河南福雷沃2019年度向银鸽投资销售金额（含税）分别为81.86万元、9,893.66万元和1,915.26万元。我们无法就上述预付款项的商业实质，及其可收回性获取充分、适当的审计证据。

(四) 与商业承兑汇票相关的诉讼

银鸽投资于2019年7月1日开具40,008.00万元电子商业承兑汇票给大宗贸易客户河南融纳电子商务有限公司（以下简称“河南融纳”），到期日为2019年7月15日，同时记录相同金额的预付款项。河南融纳于2019年7月1日背书给北京通冠资本管理有限公司（以下简称“北京通冠”），2020年4月3日该票据状态显示逾期拒绝付款。2020年4月17日，银鸽投资收到河南省漯河市中级人民法院【2020】豫11民初字第15号应诉通知书，北京通冠请求法院判决银鸽投资向其承付商业承兑汇票票面金额人民币40,008.00万元。

我们无法就上述诉讼事项涉及的预付款项的可收回性、应付票据偿付的必要性获取充分、适当的审计证据。

晓程科技

无法表示意见基础

我们接受委托，审计晓程科技2019年度财务报表，根据晓程科技提供的财务报表数据，其位于南非和加纳的境外组成部分截止2019年12月31日的资产总额为1,035,071,095.07 元，占晓程科技资产总额的83.54%；负债总额为125,710,132.00元，占晓程科技负债总额的54.40%；2019年度营业收入为68,511,710.90元，占晓程科技营业收入总额的68.47%；营业成本为45,943,319.39元，占晓程科技营业成本总额的63.45%；净利润为-91,313,858.49元，占晓程科技净利润的66.88%。截止报告日，因新冠肺炎疫情影响，我们未能到达晓程科技位于南非和加纳的境外组成部分开展现场审计工作，同时由于新冠肺炎在南非和加纳的发展，晓程科技的财务人员也无法正常履行职责，配合我们开展远程审计工作。我们无法对晓程科技境外组成部分的2019年度财务报表获取充分、适当的审计证据。

*ST龙力

无法表示意见基础

（一）持续经营的适当性

龙力生物截至 2019 年 12 月 31 日，净资产-4,046,853,091.08 元，净营运资金-4,644,745,647.98 元，如财务报表附注二（二）所述，龙力生物连年亏损，因无法偿付到期债务而涉及多起诉讼及索赔，部分银行账户和资产被冻结和查封，这些事项和情况，连同附注十、十二所述的其他事项，表明存在可能导致对龙力生物持续经营能力产生重大疑虑的重大不确定性。

截至审计报告日，龙力生物尚未提供改善持续经营能力的未来应对计划及相关资料。因此，我们无法判断龙力生物运用持续经营假设编制 2019 年度财务报表是否适当。

（二）对外担保、对外资金往来、关联方关系及关联方交易

龙力生物存在大量对外资金往来、对外担保以及对担保对象进行代偿等事项，并因违规担保涉及多起诉讼。截至审计报告日，龙力生物仍未对上述事项的实质及其是否与资金往来对象、担保对象存在关联方关系提供充分的说明或证据。因此，我们无法就上述资金往来和担保事项的商业实质、对外担保的有效性以及计提的预计负债的完整性获取充分、适当的证据。

由于龙力生物缺乏与关联方相关的有效的内部控制，我们无法就龙力生物披露的关联方关系和关联方交易的完整性获取充分、适当的审计证据。

（三）重大财务报表项目的审计受到限制

由于龙力生物未能提供有关 2019 年 12 月 31 日货币资金、应收款项、固定资产等部分资产余额的完整的财务资料，我们无法对相关资产实施必要的审计程序。同时，我们无法对龙力生物 2019 年 12 月31 日负债的完整性获取充分、适当的审计证据。

龙力生物 2017 年度在营业外支出列示自查调整损失发生额为2,727,061,133.88 元，2018 年度在营业外支出列示自查调整损失发生额为 1,577,389,611.87 元。合计影响 2019 年初未分配利润-4,304,450,745.75 元。截至审计报告日，龙力生物尚未就该等事项提供解释和证据，因此，我们无法就这些调整的合理性获取充分、适当的审计证据。

（四）中国证监会立案调查

龙力生物于 2018 年 1 月 11 日收到中国证监会《调查通知书》（编号：鲁证调查字【2018】1 号）。因龙力生物涉嫌存在信息披露违法违规行为，中国证监会决定对公司立案调查。截至审计报告日，调查尚未有最终结论，我们无法预计调查结果对龙力生物 2019 年度财务报表可能产生的影响。

ST中新

无法表示意见基础

（一）截至报告出具日，中新科技公司管理层确认关联方-中新产业集团有限公司、中新国贸集团有限责任公司、浙江新世纪国际物流有限公司占用中新科技公司资金事项尚未解决，以上关联方共占用资金本金66,193.70万元，应计利息4,343.42万元，尚未归还。上述关联方资金占用款项主要系通过中新科技公司的供应商转款给关联方形成，由于中新科技公司未提供形成上述资金占用事项的完整证据链，我们未能获取充分证据证明上述金额的准确性、完整性和真实性。

（二）截至2019年12月31日，中新科技公司合并应收账款及应收款项融资余额合计为116,214.41万元，占期末资产总额的55.59%，账面计提坏账准备余额为63,544.25万元，我们实施了函证等我们认为必要的审计程序，发出函证金额合计111,408.27万元。截至审计报告出具日，由于应收账款及应收款项融资未收到回函108,163.92万元，回函不符3,244.35万元，我们未能通过函证等有效程序确认期末应收账款及应收款项融资是否可收回，我们也未能通过执行替代程序以确认期末应收账款及应收款项融资是否可收